La formalità relativa alla trascrizione di un’accettazione tacita di eredità non rientra nel principio di assorbimento di cui all’articolo 10 del decreto legislativo n. 23/2011 e, di conseguenza, è soggetta a tassazione nella misura ordinaria. Questo principio è stato confermato dalla Corte di cassazione, con l’ordinanza n. 20520 del 24 luglio 2024.
Al riguardo occorre premettere, che il citato decreto legislativo n. 23/2011 ha introdotto una nuova disciplina in tema di imposte indirette (registro, bollo, ipotecaria, catastale) per i trasferimenti immobiliari. Per effetto di tale modifica, l’aliquota ordinaria per l’imposta di registro è stata aumentata al 9%, mentre l’aliquota agevolata in tema di “prima casa” è stata ridotta al 3%. In entrambi i casi l’imposta non può essere inferiore al minimo di mille euro.
Ai fini della soluzione della vicenda processuale, di cui all’ordinanza in esame, è necessario richiamare, soprattutto, il terzo comma del richiamato articolo 10, in base al quale “gli atti assoggettati all’imposta di cui ai commi 1 e 2 e tutti gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per effettuare gli adempimenti presso il catasto ed i registri immobiliari sono esenti dall’imposta di bollo, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie e sono soggetti a ciascuna delle imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro cinquanta”.
Nel fornire chiarimenti sulla descritta riforma, la circolare n. 2/2014 ha precisato che “il legislatore ha dunque, introdotto, a partire dal 1° gennaio 2014, un regime di assorbimento che prevede l’esenzione dall’imposta di bollo, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie per gli atti per i quali trova applicazione l’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR. Analoga misura di favore è prevista per tutti gli atti e le formalità direttamente conseguenti ai predetti atti di trasferimento o di costituzione di diritti reali immobiliari di godimento, posti in essere per effettuare i relativi adempimenti presso il catasto ed i registri immobiliari”.
Alla base del contenzioso in esame ci sono diversi atti di compravendita, mediante i quali alcuni contribuenti hanno venduto certi immobili che gli erano pervenuti, per successione ereditaria, dal precedente titolare degli stessi.
Gli atti di vendita contenevano, oltre all’ordinario trasferimento, anche un’accettazione tacita di eredità. Sul punto è opportuno precisare che, in base all’articolo 476 del codice civile, si concretizza un’accettazione tacita di eredità quando viene compiuto un atto che presuppone necessariamente “…la volontà di accettare e che il chiamato non avrebbe diritto di compiere se non nella qualità di erede…”.
La circostanza che gli atti di vendita implicavano un’accettazione tacita era del tutto pacifica, considerato che, negli atti stessi, si precisava espressamente che, a seguito della stipula della vendita, sarebbe stata effettuata la trascrizione delle accettazioni tacite dell’eredità presso la competente Conservatoria dei Registri Immobiliari.
In sede di registrazione dell’atto, il notaio stipulante ha versato l’imposta di registro in misura proporzionale, nonché le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di 50 euro ciascuna, come stabilito dal Dlgs n. 23/2011.
Il notaio non ha, invece, versato i tributi legati alla trascrizione degli atti stessi, ritenendo che tali somme non fossero dovute in applicazione del principio di assorbimento di cui sopra.
In particolare, il professionista ha ritenuto che la trascrizione dell’accettazione tacita fosse una “…formalità direttamente conseguente” rispetto alle compravendite immobiliari.
L’ufficio, con avviso di liquidazione, ha, invece, chiesto il pagamento della tassa e dell’imposta ipotecaria, oltre all’imposta di bollo, sul presupposto che la formalità della trascrizione dell’accettazione tacita di eredità non rientrasse tra le formalità conseguenti rispetto alla vendita immobiliare. Ciò in quanto l’accettazione di eredità è qualcosa di antecedente rispetto all’atto traslativo, e, quindi, non può essere considerata una formalità che consegue all’atto di vendita.
Sia la Ctp di Pisa (sentenza n. 89/2016) che la Ctr della Toscana (sentenza n. 1108/2018) hanno accolto la tesi del notaio affermando che la conseguenzialità richiesta dal Dlgs n. 23/2011 ai fini dell’applicazione del principio di assorbimento, doveva essere valutata non con riferimento all’accettazione di eredità, ma in relazione alla trascrizione dell’accettazione.
I giudici tributari hanno, quindi, condiviso la tesi secondo la quale la trascrizione dell’accettazione di eredità fosse una diretta conseguenza dell’atto di vendita. Pertanto, tale formalità non doveva scontare imposta autonomamente.
La Corte di cassazione, invece, ha ritenuto condivisibile la tesi erariale, secondo cui il trasferimento immobiliare presuppone la volontà di accettare da parte del disponente.
In motivazione è stata anche richiamata la circolare n. 2/2014, on la quale l’Agenzia delle entrate aveva già fornito chiarimenti in merito alla fattispecie in esame, precisando che “in forza di quanto osservato, la trascrizione dell’accettazione tacita di eredità resta esclusa dall’ambito applicativo del citato comma 3 dell’articolo 10 del decreto e rimane quindi assoggettata, all’atto della richiesta di formalità, ad imposta ipotecaria nella misura prevista dall’articolo 4 della Tariffa – misura elevata, dal 1° gennaio 2014, ad euro 200 per effetto delle disposizioni di cui all’art. 26, comma 2, del decreto-legge n. 104 del 2013 – a tassa ipotecaria e ad imposta di bollo. Relativamente a quest’ultimo tributo, è opportuno precisare che considerazioni analoghe a quelle sopra svolte conducono a concludere che la trascrizione dell’accettazione tacita di eredità sia, in linea generale, assoggettata all’imposta di bollo di cui all’articolo 3, comma 2-bis, della Tariffa, parte prima, annessa al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642 (attualmente, nella misura di 59,00 euro)”.
I giudici di Cassazione hanno anche richiamato alcune precedenti pronunce della stessa suprema Corte (nn. 37369/2021, 40685/2021, 40686/2021, 4068772021, 40689/2021, 14781/2022, 14798/2022, 14799/2022, 14800/2022 e 37483/2022).
Alla luce di quanto sopra evidenziato, deve ritenersi che, per l’accettazione tacita di eredità, sia pure contenuta in un atto di compravendita immobiliare, sono dovute:
- l’imposta ipotecaria nella misura di 200 euro (articolo 4, Tariffa allegata al Dlgs n. 347/1990)
- la tassa ipotecaria nella misura di 35 euro (Tabella allegata al Dlgs n. 347/1990)
- l’imposta di bollo nella misura di 59 euro (articolo 3, comma 2-bis, Tariffa parte prima allegata al Dpr n. 642/1972).